Усн филиалы и представительства

Усн филиалы и представительства

Ограничения по наличию филиалов и представительств для применения УСН

В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять УСН организации, имеющие филиалы (до 2016 года — также представительства). Налоговым законодательством определено только понятие обособленного подразделения. Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ обособленным признается любое территориально обособленное от организации подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Статьей 209 ТК РФ установлено, что рабочее место — место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.

При этом в ст. 11 НК РФ нет определения филиала. В связи с этим на основании п. 1 ст. 11 НК РФ применяются институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ в том значении, в каком они используются в этих отраслях. Согласно пунктам 1, 2 ст. 55 ГК РФ:

— представительство — обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту;

— филиал — обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.

Филиалы функционируют на основании утвержденных организацией положений. С 1 сентября 2014 года они должны быть обязательно указаны в едином государственном реестре юридических лиц . До этой даты сведения о филиалах и представительствах должны были содержаться в уставах хозяйственных обществ. Руководители представительств и филиалов назначаются юридическим лицом и действуют на основании его доверенности (п. 3 ст. 55 ГК РФ).

Таким образом, под филиалом следует понимать обособленное подразделение организации, наделенное соответствующим статусом и указанное в ЕГРЮЛ.

Следовательно, право применения УСН не предоставляется только тем организациям, которые имеют обособленные подразделения, являющиеся филиалами, указанными в качестве таковых в ЕГРЮЛ. Если организация создает обособленное подразделение без статуса филиала, она не лишается права применять УСН (см. письма Минфина России от 20.06.2013 N 03-11-06/2/23305, от 14.03.2013 N 03-11-06/2/7715, от 21.01.2013 N 03-11-06/2/4, от 29.05.2012 N 03-11-06/2/72 др., ФНС России от 15.09.2010 N ШС-37-3/11237, УФНС России по г. Москве от 19.08.2011 N 16-15/081345@, от 22.06.2011 N 16-15/060374@).

Согласно п. 4 ст. 346.13 НК РФ если в течение отчетного (налогового) периода налогоплательщиком допущено несоответствие требованиям, установленным, в частности, п. 3 ст. 346.12 НК РФ, он считается утратившим право на УСН с начала того квартала, в котором допущено несоответствие. Таким образом, если в период применения УСН организация создает филиал, закрепив это в ЕГРЮЛ, она утрачивает право на применение УСН.

Наиболее проблематичным с точки зрения практической реализации предписаний главы 26.2 НК РФ представляется запрет на применение УСН организациями, имеющими филиалы и (или) представительства (пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Учитывая, что многие организации осуществляют реализацию товаров (работ, услуг) вне места своего нахождения, этот вопрос вызывает самый широкий интерес. Обращает на себя внимание то обстоятельство, что в данном случае законодатель отказался от использования привычного в подобных ситуациях понятия "обособленное подразделение", отдав предпочтение гражданско-правовым терминам "филиал" и "представительство". Учитывая, что в НК РФ эти термины не раскрываются, для уяснения их значения следует обратиться к положениям Гражданского кодекса РФ.

Читайте также:  Ответственное лицо организации это

В соответствии с п. 1 ст. 55 ГК РФ представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту. В соответствии с п. 2 ст. 55 ГК РФ филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.

Заметим, что в обоих случаях отличительной особенностью филиала и представительства является их расположение вне места нахождения юридического лица. В свою очередь, место нахождения юридического лица в силу п. 2 ст. 54 ГК РФ определяется местом его государственной регистрации. Государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа (в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа — иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности). К сожалению, ни ГК РФ, ни Федеральный закон от 08.08.2001 № 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц" не дают однозначного ответа на вопрос, что следует рассматривать в качестве места нахождения такого органа или лица — субъект Российской Федерации в целом или административно-территориальную единицу субъекта Российской Федерации. Поэтому можно предположить, что, как и прежде, между налогоплательщиками и налоговыми органами будут вестись дискуссии относительно того, следует ли рассматривать структурные единицы организаций (магазины, торговые точки, склады и т.п.), расположенные в разных районах города, в качестве филиалов или представительств. При этом позиции сторон могут основываться лишь на нормах гражданского законодательства. В частности, такой признак обособленного подразделения организации, как наличие стационарных рабочих мест, установленный п. 2 ст. 11 НК РФ, для квалификации обособленного подразделения как филиала или представительства применяться не может.

Суть решения этой проблемы, по нашему мнению, состоит в следующем.

  1. Одним из основополагающих принципов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах является принцип ясности и доступности (п. 6 ст. 3 НК РФ). Обсуждаемая проблема фактически заключается в решении вопроса о возможности или невозможности применения УСН организацией, реализующей товары (работы, услуги) в различных районах одного города (области). Поэтому можно утверждать, что налоговый орган вправе оспорить право организации на применение УСН лишь в том случае, если в законодательном акте будет четко сформулировано, что под местом ее нахождения (государственной регистрации) следует понимать административно-территориальную единицу субъекта Российской Федерации, а не субъект Российской Федерации в целом. Ни гражданское законодательство, ни законодательство о налогах и сборах подобных норм не содержат.
  2. В соответствии с п.1 ст. 13 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц" государственная регистрация юридических лиц при их создании осуществляется регистрирующими органами по месту нахождения исполнительного органа или уполномоченного лица. В силу ст. 2 указанного федерального закона под регистрирующим органом понимается уполномоченный федеральный орган исполнительной власти. Согласно п. 1 постановления Правительства РФ от 17.05.2002 № 319 "Об уполномоченном федеральном органе исполнительной власти, осуществляющем государственную регистрацию юридических лиц" регистрирующим органом является МНС России. Таким образом, территориальные налоговые органы не являются собственно регистрирующими органами, а представляют собой структурные единицы одного регистрирующего органа. В связи с этим нет никаких оснований считать местом государственной регистрации юридического лица отдельно взятую административно-территориальную единицу. Строго говоря, коль скоро регистрирующим органом является МНС России, то и местом государственной регистрации (местом нахождения) любого юридического лица вообще следует считать Российскую Федерацию.

Изложенное, на взгляд авторов, позволяет сделать вывод о том, что структурные единицы организаций, расположенные в пределах одного и того же субъекта Российской Федерации, не являются филиалами или представительствами этих организаций (в гражданско-правовом смысле), а равно обособленными подразделениями (в налогово-правовом смысле). Тем не менее, авторы еще раз подчеркивают, что данная точка зрения может не совпасть с точкой зрения налоговых органов.

Читайте также:  Восстановление сроков подачи исполнительного листа

Кроме того, обсуждаемая проблема на этом не исчерпывается, о чем можно судить по содержанию статьи 346.13 НК РФ, которая определяет порядок и условия начала и прекращения применения УСН. Ее отличительной особенностью является упразднение разрешительного порядка перехода на УСН (ст. 5 Федерального закона от 29.12.1995 № 222-ФЗ) и замена его уведомительным порядком. Вместе с тем, согласно главе 26.2 НК РФ организация или индивидуальный предприниматель могут подать заявление о переходе на УСН лишь один раз в год в период с 1 октября по 30 ноября предшествующего года (до указанной даты такие заявления принимались налоговыми органами ежеквартально).

Порядок применения УСН вновь созданными организациями и вновь зарегистрированными индивидуальными предпринимателями (п. 2 комментируемой статьи) в целом остается прежним (ст. 2 Федерального закона от 29.12.1995 № 222-ФЗ). Указанные лица в случае подачи ими заявления о переходе на УСН одновременно с подачей заявления о постановке на учет в налоговом органе считаются субъектами УСН с момента создания организации или с момента государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.

Переход с УСН на общий режим налогообложения возможен на добровольной основе (по окончании налогового периода) либо в обязательном порядке в случаях, предусмотренных п. 4 комментируемой статьи. Представляется весьма любопытным, что законодатель устанавливает только два основания для обязательного перехода с УСН на общий режим налогообложения:

  • получение налогоплательщиком по итогам налогового (отчетного) периода дохода (выручки) в размере более 15 млн. руб.;
  • превышение стоимости амортизируемого имущества, находящегося в собственности налогоплательщика-организации, ограничения в 100 млн. руб.

По мнению авторов, весьма существенным является то обстоятельство, что перечень оснований для обязательного перехода с УСН на общий режим налогообложения существенно короче перечня ограничений для перехода на УСН (п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Иными словами, организация на момент подачи заявления о переходе на УСН может располагать численностью работников не более 100 человек, не иметь филиалов и представительств, соответствовать требованиям, ограничивающим долю непосредственного участия других организаций, но в период применения УСН отклониться от какого-либо из этих критериев (или даже от всех).

Парадокс заключается в том, что законодатель, с одной стороны, прямо запрещает применение УСН в подобных случаях, а с другой стороны — не устанавливает обязанности налогоплательщика перейти на общий режим налогообложения.

Наконец, трудно понять логику законодателя, позволяющего индивидуальным предпринимателям переходить на УСН при любом размере дохода (выручки), но обязывающего их возвращаться на общий режим налогообложения при получении дохода (выручки) в размере более 15 млн. рублей.

Еще одной отличительной особенностью статьи 346.13 является введение двухгодичного моратория на переход к УСН для налогоплательщиков, утративших право на применение УСН (п. 7 ст. 346.13).

Вместе с тем, нуждается в дополнительных разъяснениях, следует ли считать утратившими право на применение УСН тех налогоплательщиков, которые перешли на общий режим налогообложения добровольно.

Фирму на «упрощенке» заставят перейти на общий режим, если она откроет филиал. Но избежать этого можно, замаскировав его под обособленное подразделение. Именно такую лазейку «подкинул» коммерсантам Минфин.

Известно, что если у фирмы есть филиалы или представительства, то применять упрощенную систему налогообложения она не может (п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Но на практике инспекторы настаивают на переходе на обычный режим, даже если та открывает обособленное подразделение, которое ни расчетного счета, ни отдельного баланса не имеет. Можно ли приравнять его к филиалу? Контролеры утверждают, что да. Но такая точка зрения далеко не бесспорна.

Читайте также:  Освобожденная должность депутата это

Именно разное толкование таких терминов, как «филиал», «представительство» и «обособленное подразделение», и является поводом для споров с инспекторами. Внести ясность в сложившейся ситуации решил Минфин России (письмо от 16 сентября 2004 г. № 03-03-02-04/1/14).

Итак, обособленным считается любое подразделение, созданное фирмой вне места ее нахождения с оборудованными рабочими местами (п. 2 ст. 11 НК РФ). От того, является оно филиалом или представительством, зависит право фирмы на «упрощенку». Давайте разберемся, что под таковыми понимает законодатель. Налоговый кодекс эти понятия не определяет, поэтому обратимся к Гражданскому. Согласно статье 55, представительства и филиалы действуют на основании положений, утвержденных головной организацией, и должны быть указаны в ее учредительных документах. Руководители таких структур назначаются и действуют на основании доверенности. При выполнении этих условий обособленное подразделение считается филиалом (представительством).

Расширить свою деятельность фирма может и не потеряв права на спецрежим. В вышеупомянутом письме финансовые работники «подсказали», что для этого фирма должна создать подразделение, которое нельзя будет назвать ни филиалом, ни представительством.

В пункте 2 статьи 11 Налогового кодекса сказано, что обособленное подразделение должно располагаться вне местонахождения головной организации и иметь оборудованные рабочие места. При этом полномочия подразделения значения не имеют. Указывать сведения об «обособленце» в своих учредительных документах фирма не обязана. Выходит, что при создании обычного обособленного подразделения переход на общие налоги «упрощенцу» не грозит.

Такую точку зрения поддерживают и арбитры. Например, постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 6 мая 2003 г. по делу № А09-585/03-30. Фирма создала обособленные подразделения, а в инспекции потребовали оформить их как филиалы. Фирма не согласилась с доводами налоговиков и обратилась в суд. Арбитры ее поддержали и заявили, что «организация, имеющая обособленное подразделение, которое в соответствии с Гражданским кодексом нельзя признать ни филиалом, ни представительством, имеет право применять упрощенную систему налогообложения. ». Придерживаются такого мнения и судьи других округов (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 30 октября 2003 г. по делу № А42-969/03-23).

Лазейка от Минфина

Но можно остаться на «упрощенке», даже если вы решили «расширяться» именно при помощи филиалов. Аргументы, приведенные финансовыми работниками, позволяют сделать вывод, что его можно «замаскировать» под обособленное подразделение. Для этого прежде всего не указывайте его в учредительных документах. Ведь отражать в них необходимо лишь филиалы и представительства. Пусть у вашего подразделения не будет ни самостоятельного баланса, ни расчетного счета. Кроме того, ограничьте число выполняемых новой структурой операций и штат работающих в ней специалистов. Руководителя лучше вовсе не назначать. Управленческие функции может выполнять и менеджер, ответственный за подразделение. Все это является дополнительными аргументами в пользу того, что у фирмы открыто именно обособленное подразделение, а не филиал.

И не забывайте про презумпцию налоговой невиновности (п. 6 ст. 108 НК РФ). Контролеры утверждают, что вы открыли филиал или представительство. Пусть докажут это.

Если филиал вы откроете, скажем, в середине года, применять упрощенную систему инспекторы не разрешат вам до конца налогового периода. Они потребуют перейти на общий режим с того квартала, в котором новое представительство было создано.

Материал предоставлен журналом «Практическая бухгалтерия»

Ссылка на основную публикацию
Adblock detector